Как перевести российскую отчетность в международный стандарт - Ольга Соснаускене

Как известно, операции с иностранной валютой бывают:

• наличные – «спот» – с использованием наличной иностранной валюты;

• срочные – «форвард» или «фьючерсы» на валютной бирже, при которых платежи производятся в установленный срок (обычно от недели до 5 лет) по курсу на момент заключения договора.

Возможны межбанковские и биржевые срочные операции с иностранной валютой через расчетную палату. В первом случае имеет реальная поставка валюты, во втором – выплата курсовой разницы. Такая разница – маржа – выступает в форме премии или скидки, величина которых зависит от расхождения в уровнях процентных ставок при кредитных операциях с иностранной валютой. Разновидностями срочных операций с иностранной валютой являются операции с «опционом валютным», «аутрайт», «лидз энд лэгз» и «своп».[15]

Перевод иностранной валюты– это перевод активов и обязательств в балансе иностранной дочерней организации, а также доходов и расходов в счете ее прибылей и убытков, которые отражены в местной валюте иностранного дочернего предприятия, в валюту головной организации. Это необходимо для формирования консолидированную отчетность группы.

В данной связи выделяют два основных способа перевода иностранной валюты:

а) валютный курс на момент закрытия рынка, при котором валюта переводится по валютному курсу, указанному на момент закрытия дня в балансе предприятия. При этом любые прибыли или убытки от обмена вносятся непосредственно в баланс организации и учитываются как изменения в резервном фонде:

б) временный метод, когда основной капитал и долговременные обязательства переводятся в соответствии с валютным курсом, существующим на день их приобретения, а поступления и расходы переводятся по среднегодовому курсу. При этом все различия относятся на счет прибылей и убытков, где они изменят величину зарегистрированной прибыли. В случаях, когда для целей исчисления таможенных пошлин, налогов, в том числе определения таможенной стоимости товаров, требуется произвести пересчет иностранной валюты, применяется курс иностранной валюты к валюте РФ, устанавливаемый Центральным банком РФ для целей учета и таможенных платежей и действующий на день принятия таможенной декларации таможенным органом.[16]

Текущие валютные операции производятся следующими способами:

а) переводами в РФ и из РФ иностранной валюты в целях производства расчетов без отсрочки платежа по экспорту и импорту товаров, работ и услуг, а также для расчетов по кредитованию экспортно-импортных операций на срок не более 180 дней;

б) получением и предоставлением финансовых кредитов на срок не более 180 дней;

в) переводами в РФ и из РФ процентов, дивидендов и иных доходов по вкладам, инвестициям, кредитам и прочим операциям, связанным с движением капитала;

г) переводами неторгового характера в РФ и из РФ, включая переводы сумм заработной платы, пенсии, алиментов, наследства, а также другие аналогичные операции.

Как установлено МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов» (IAS 21 «The Effects of Changes in Foreign Exchange Rates») балансовые статьи, отражаемые в иностранной валюте, в зависимости от их типа пересчитываются в валюту отчетности с соблюдением следующих требований:

• монетарные статьи (включая денежные средства, краткосрочную дебиторскую и кредиторскую задолженность) отражаются по курсу на конец периода;

• немонетарные статьи, учитываемые по исторической стоимости, отражаются по курсу на дату операции;

• немонетарные статьи, учитываемые по справедливой стоимости, отражаются по курсу на дату установления их справедливой стоимости.

В российском учете курсовые разницы в основном относятся на счет прочих доходов и расходов по счетам, где предусмотрено ведение учета в иностранной валюте (а иностранной согласно тому же МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» считается валюта, отличная от функциональной валюты). Однако, могут быть и исключения из общего порядка для отдельных счетов (например, отнесение курсовой разницы на счета капитала, либо вообще отнесение счета к немонетарным статьям баланса) – эти исключения должны быть внесены в регистр сведений «Счета с особым порядком переоценки (международный учет)» до проведения документа «Переоценка валютный статей (международный)».[17]

2.3.5. Налог на прибыль

Для привлечения иностранных инвесторов целесообразным будет перевод российскими предприятиями своей финансовой отчетности в соответствие с МСФО. Для определения порядка учета налогов на прибыль, отражающего как текущие налоговые последствия операций компании, так и будущие налоговые последствия возмещения обязательств и активов, которые признаются в балансе компании предназначен МСФО 12 «Налог на прибыль» (IAS 12 «Income Taxes»). В России для отражения и учета налога на прибыль используют ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18).

Несмотря на ряд различий между этими документами результаты расчетов отложенных налогов обоими способами должны быть равными.

В стандартах определены правила исчисления временных и постоянных разниц между бухгалтерским и налоговым учетом, которые также называют отложенными налоговыми активами и обязательствами.

Отложенные налоговые обязательства (deferred tax liabilities) – суммы налога, подлежащие уплате в будущих периодах в связи с налогооблагаемыми временными разницами. Компания должна (с учетом ряда исключений) признавать отложенные обязательства и активы всегда, если возмещение (погашение) балансовой стоимости актива приводит к увеличению (уменьшению) будущих налоговых выплат по сравнению с тем, что было бы, если бы такое возмещение (погашение) не облагалось налогом на прибыль.

Отложенные налоговые активы(deferred tax assets) – суммы налога, возмещаемые в будущих периодах в связи с вычитаемыми временными разницами либо убытками, не возмещенными в текущем периоде и перенесенными на будущие периоды, а также налоговыми кредитами, не использованными в текущем году и перенесенными на будущие периоды.

Указанные разницы в МСФО возникают при сравнении двух балансов – финансового и налогового. При чем в финансовый баланс включены активы, обязательства и капитал в оценках согласно МСФО, а в налоговый баланс входят аналогичные показатели, но в размере, соответствующем налоговому законодательству.

Как указано в МСФО 12 для отражения в отчетности отложенных обязательств, требуется следующее:

• определение балансовой стоимости активов и обязательств;

• определение их налоговой базы;

• рассчитать временную разницу посредством вычитания из налоговой базы балансовой стоимости актива или обязательства;

• рассчитать отложенный налоговый актив (если результатом предыдущего этапа получилось отрицательное число) или отложенное налоговое обязательство (если указанный результат положителен), при этом временную разницу требуется умножить на ставку налога;

• далее необходимо непосредственно вычислить отложенный налог, который войдет в состав собственного капитала и будет внесен в Отчет о прибылях и убытках.

В ПБУ 18 определено два вида разниц: постоянные и временные. В МСФО 12 дается определение лишь временной разнице (temporary differences) как разнице между балансовой стоимостью актива (обязательства) и его налоговой базой.

При этом, налогооблагаемые (taxable) временные разницы – приводят к увеличению налоговых обязательств будущих периодов при ликвидации (возмещении) актива или обязательства, а вычитаемые (deductible) временные разницы уменьшают такие обязательства.

Когда разница постоянна, ее налоговую базу принимают условно равной бухгалтерской. Однако по балансовому методу разницы не возникают, таким образом, отложенных налогов у предприятия не появится.

Необходимо отметить, что согласно МСФО оценка текущих налоговых обязательств и активов проводится по ставке налога на прибыль, действующей на отчетную дату, а отложенных – по предполагаемым ставкам на дату зачета, как правило, приравниваемых к ставке на дату составления отчетности, с учетом конкретного механизма ликвидации (продажи, погашения) актива или обязательства. Если установлена переменная шкала налогообложения, используются средние ставки, соответствующие ожидаемым размерам будущих налогооблагаемых прибылей. В российских условиях не представляется возможным определить, останется ли ставка налога на прежнем уровне или изменится. Поэтому точно рассчитать сумму отложенных налогов будет достаточно трудно.

Между учитываемыми доходами (расходами), учитываемыми в бухгалтерском учете и учитываемыми доходами (расходами) в целях определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль имеются отличия – разницы. При этом по характеру, времени появления и действия их на бухгалтерскую и налогооблагаемую прибыль эти разницы можно классифицировать на постоянные и временные.